Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA (del.) Andrzej Jagiełło, po rozpoznaniu w dniu 4 października 2012 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi L. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w G. o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 473/11 wydanego w sprawie ze skargi L. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych postanawia 1) odrzucić skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia, 2) zwrócić L. [...] Sp. z o.o. z kasy Naczelnego Sądu Administracyjnego kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) uiszczoną tytułem wpisu od skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia.
Wyrokiem z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 473/11, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę L. [...] Sp. z o.o. z siedzibą w G. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 stycznia 2011 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. W przewidzianym przepisami prawa terminie strona nie złożyła wniosku o uzasadnienie orzeczenia, zaś wniosek o przywrócenie terminu do dokonania danej czynności został prawomocnie oddalony (por. postanowienie WSA w Gdańsku z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 473/11 i postanowienie NSA z dnia 25 kwietnia 2012 r. - karta 89 i 111 akt sądowych).
Od powyższego wyroku spółka wniosła skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia zarzucając naruszenie art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 12 ust. 1 i 3 w związku z art. 11 ust. 1 i 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie skarżącej za sprzeczne z prawem uznać należy rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji, który w oparciu o stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w uchwale z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10, zaakceptował pogląd wyrażony w zaskarżonej interpretacji podatkowej (co do opodatkowania przychodów pracowników z tytułu zapewnionych przez pracodawcę pakietów świadczeń medycznych).
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia jest wysoce sformalizowanym, nadzwyczajnym środkiem prawnym, dla którego ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 - zwanej dalej: "p.p.s.a.") przewiduje szczególne wymogi konstrukcyjne, których niespełnienie skutkuje odrzuceniem skargi. W myśl art. 285e § 1 powołanej ustawy, skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia powinna zawierać oznaczenie orzeczenia, od którego jest wniesiona wraz z oznaczeniem zakresu zaskarżenia (pkt 1), przytoczenie jej podstaw oraz ich uzasadnienie (pkt 2), wskazanie przepisu prawa, z którym zaskarżone orzeczenie jest niezgodne (pkt 3), uprawdopodobnienie wyrządzenia szkody, spowodowanej przez wydanie orzeczenia, którego skarga dotyczy (pkt 4), wykazanie, że wzruszenie zaskarżonego orzeczenia w drodze innych środków prawnych nie było i nie jest możliwe, a ponadto - gdy skargę wniesiono stosując art. 285a § 2 - że występuje wyjątkowy przypadek uzasadniający wniesienie skargi (pkt 5) oraz wniosek o stwierdzenie niezgodności orzeczenia z prawem (pkt 6). Stosownie do art. 285h § 1 p.p.s.a. skargę niespełniającą powyższych wymagań Naczelny Sąd Administracyjny odrzuca na posiedzeniu niejawnym.
Uwzględniając powyższe unormowania przede wszystkim dostrzec należy, że skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem dotyczy w rozpatrywanym przypadku prawomocnego orzeczenia wydanego w przedmiocie interpretacji podatkowej Ministra Finansów. W judykaturze prezentowany jest - podzielany przez skład orzekający w niniejszej sprawie - pogląd, że w takiej sytuacji uprawdopodobnienie szkody, spowodowanej wydaniem orzeczenia, nie będzie co do zasady możliwe, z uwagi na szczególny charakter prawnopodatkowy interpretacji oraz implikacji związanych z zastosowaniem się do ich treści (por. np. postanowienia NSA: z dnia 16 grudnia 2011 r., sygn. akt I FNP 3/11 i z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt I FNP 1/12 - treść orzeczeń dostępna w internetowej bazie orzeczeń sądów administracyjnych dostępnej na stronie www.nsa.gov.pl). Mimo iż w treści skargi wniesionej przez spółkę argumentowano, że wydanie zaskarżonego wyroku wiąże się z obarczeniem strony odpowiedzialnością podatkową jako płatnika (z tytułu niepobranych zaliczek na podatek dochodowy pracowników) i w związku z tym dojdzie do powstania znacznego uszczerbku majątkowego, to nie sposób pominąć, że utrzymanie w obrocie prawnym interpretacji podatkowej Ministra Finansów (na skutek oddalenia skargi spółki wyrokiem WSA w Gdańsku) nie było równoznaczne z nałożeniem na skarżącą obowiązku zapłaty zaległych należności (a więc obowiązku, którego realizacja jest zabezpieczona przymusem państwowym w trybie egzekucji administracyjnej, jak ma to miejsce w przypadku decyzji podatkowych). Takich konsekwencji wydania interpretacji indywidualnej nie przewidują bowiem przepisy określające skutki zastosowania się do przedmiotowego aktu (por. art. 14k - 14n ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa - Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.).
Jednocześnie podkreślenia wymaga, że spełnienie przesłanki przewidzianej w art. 285e § 1 pkt 4 p.p.s.a. wymaga uprawdopodobnienia szkody, która już rzeczywiście wystąpiła i była następstwem kwestionowanego orzeczenia sądowego. Tym samym próba wykazania hipotetycznej szkody, która mogłaby nastąpić w przyszłości wskutek dobrowolnego zastosowania się przez płatnika do interpretacji podatkowej, nie może być uznana za realizację wymogu ustanowionego w powołanym wyżej przepisie.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, wobec niespełnienia warunku, o jakim mowa w art. 285e § 1 pkt 4 p.p.s.a., odrzucił skargę o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia na podstawie art. 285h § 1 p.p.s.a. O zwrocie uiszczonego wpisu od przedmiotowej skargi orzeczono w oparciu o art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a.