Dokonanie zapłaty jakichkolwiek należności przez spółkę cywilną oznacza de facto dokonanie zapłaty przez wspólników. Spełnia to przesłankę opłacenia składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne bezpośrednio przez podatnika, czego wymaga art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /t.j. Dz.U. 2000 nr 14 poz. 176 ze zm./.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz /spr./ as.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant: st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu w dniu 21 kwietnia 2006 r. przy udziale Prokuratora Prokuratury Apelacyjnej sprawy ze skargi M.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [..] r. Nr [..] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 160 zł (sto sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji do chwili uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ R.Wiatrowski /-/ J.Ruszyński /-/ M.Jaśniewicz
Decyzją z dnia [...] 2004 r. o nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego na podstawie art. 21 § 3 i art. 207 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. nr 137 poz.926 ze zm.; dalej Ordynacja podatkowa), art. 45 ust.6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity Dz. U. Z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm.; dalej ustawa) określił M. M. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...],-zł. W uzasadnieniu wskazano, że zeznanie za 2000 r. sporządzono niezgodnie z informacją wystawioną przez płatnika o uzyskanych przez M. M. w 2000 r. dochodach. W zeznaniu odliczono składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne w kwocie [...],-zł, natomiast z informacji PIT-11A wystawionej przez płatnika wynika, że pobrano składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne w kwocie [...],-zł. Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt. 2 ustawy podatek obliczony zgodnie z art. 27, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym. Ponadto zakwestionowano również odliczenia od podatku z tytułu wydatków na remont lokalu mieszkalnego w kwocie [...],-zł. Wobec tego na podstawie art. 45 ust.6 ustawy, określono inną wysokość podatku należnego niż wynika z zeznania, zgodnie z przedstawionym wyliczeniem.
W odwołaniu od powyższej decyzji z dnia [...].2004 r. M. M. działający przez pełnomocnika zaskarżył decyzję i wniósł o jej zmianę w części dotyczącej odliczenia składek na ubezpieczenie zdrowotne, zarzucając jej naruszenie prawa materialnego tj. art. 27b. ust.1 punkt 1 i 3 ustawy. Uzasadniając podniesiono, że rozumowanie Urzędu jest niesłuszne, ponieważ istnieje możliwość zgłoszenia spółki cywilnej jako płatnika składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne dla wspólników spółki, pracowników oraz innych osób pozostających w stosunku prawnym uzasadniającym objęcie tych osób ubezpieczeniami, za które opłaca składki. Spółka może być również płatnikiem składek także w przypadku, gdy nie są zatrudnieni pracownicy lub inne osoby podlegające ubezpieczeniom. Rozliczenie składek na ubezpieczenie wspólników i pracowników następuje na jednej deklaracji ZUS DRA oraz imiennych raportach miesięcznych składanych przez spółkę. Z imiennych raportów można dokładnie wywnioskować jakiej wielkości składki zapłaciły osoby zgłoszone do ubezpieczeń. W tym przypadku spółka "A" była zgłoszona jako płatnik i przy opłacaniu składek na dowodach wpłaty konieczne było podawania nr NIP i REGON spółki a nie wspólników. M. M. wg raportów ZUS za 2000 r. powinien odliczyć składki na ubezpieczenie zdrowotne w wysokości [...] zł. Podatnik w dniu [...].2004 r. skierował do Urzędu Skarbowego pismo do którego było dołączone zaświadczenie o nie zaleganiu z ZUS oraz raporty imienne na nazwisko M. M.. Urząd Skarbowy nie uznał przedstawionych dowodów.
Decyzją z dnia [...].2004 r. w sprawie Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art.233 §1 pkt.1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 ustawy podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 27 (tj. według skali) w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne opłaconej w roku podatkowym bezpośrednio przez podatnika zgodnie z przepisami o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym. W myśl natomiast ust.3 tego artykułu wysokość odliczenia na cele określone w ust.1 ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie. Kwestie dotyczące powszechnego ubezpieczenia zdrowotnego, w tym składek reguluje ustawa z dnia 6 lutego 1997 roku o powszechnym ubezpieczeniu zdrowotnym (Dz. U. Nr 28 poz.153 z późn.zm.; dalej ustawa o ubezpieczeniu zdrowotnym). To kto podlega obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego uregulowano w art.8 ustawy o ubezpieczeniu zdrowotnym. Między innymi jest to osoba prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą. Artykuł 23 ustawy o ubezpieczeniu zdrowotnym stanowi, że składkę na ubezpieczenie zdrowotne opłaca osoba podlegająca ubezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 24 i 25 ustawy, gdzie wymieniono osoby wobec których składkę oblicza i odprowadza płatnik. W katalogu tym nie wymieniono jako płatnika spółki cywilnej. Dyrektor Izby Skarbowej nie kwestionował, iż na konto podatnika w ZUS wpływały kwoty składek na powszechne ubezpieczenie społeczne i zdrowotne zapłacone przez spółkę cywilną "A", której podatnik był wspólnikiem. Potwierdzeniem tego są załączone do raporty imienne ZUS dotyczące Pana M.. Skoro przepisy o ubezpieczeniu zdrowotnym nie przewidują jako płatnika składek, spółki cywilnej a jedynie osobę prowadzącą pozarolniczą działalność, to podatnik aby odliczyć od podatku składki na ubezpieczenie zdrowotne (wspólnik spółki cywilnej) winien je opłacać osobiście. W świetle zebranego materiału osobą prowadzącą działalność, będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest podatnik. W związku z powyższym nie można zgodzić się z twierdzeniem pełnomocnika, iż kwota podlegająca odliczeniu to kwoty składek wynikające z raportów imiennych ZUS. Podatnik nie może bowiem odliczyć od podatku kwot składek na ubezpieczenie zdrowotne, które nie są bezpośrednio przez niego zapłacone. Odliczeniu od podatku podlegają bowiem w myśl przytoczonych przepisów składki bezpośrednio opłacone przez podatnika na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie.