I. Mienie wniesione do spółki jawnej jako wkład oraz mienie nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia stanowi majątek spółki, a nie wspólny majątek wspólników, jak ma to miejsce w przypadku umowy spółki cywilnej (art. 863 § 1, art. 872 § 2, art. 875 § 1 Kodeksu cywilnego). Nabycie w drodze spadkobrania prawa majątkowego w postaci udziału zmarłego wspólnika w spółce jawnej nie jest zatem równoznaczne z nabyciem jakiegokolwiek ze składników majątku samej spółki, która - nie będąc likwidowaną z powodu śmieci wspólnika i pro-wadząc nadal działalność gospodarczą w zmienionym składzie osobowym -zachowuje swój majątek. Skoro spadkodawca nie miał żadnych uprawnień do składników majątku spółki, to uprawnień tych nie może nabyć spadkobierca, chociażby wstąpił on do spółki w miejsce zmarłego wspólnika. Oznacza to też, iż dziedzicząc udział (lub jego ułamkową część) w spółce jawnej, spadkobierca nie dziedziczy wchodzącego w skład majątku spółki przedsiębiorstwa (zakładu) lub jego części, także wówczas, gdy stał się jej wspólnikiem.
II. Zasadnym jest zatem stanowisko organów podatkowych, że w odniesieniu do spadkobierczyni, która po śmierci swego małżonka stała się, zgodnie z umową spółki, wspólnikiem prowadzącej przedsiębiorstwo spółki jawnej, nie zachodzą warunki do zastosowania zwolnienia podatkowego, októrym stanowi art. 4 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn, skoro nie była ona w drodze spadku - zakładu (przedsiębiorstwa), o jakim w przepisie mowa.
Sama okoliczność wstąpienia do spółki jawnej w miejsce zmarłego wspólnika, stanowiąca sukcesję wynikającą z umownego stosunku spółki jawnej, nie jest okolicznością przesądzającą o możliwoiści zastosowania takiego zwolnienia podatkowego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Marian Jaździński (spr.) Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Protokolant st. sekr. Krzysztof Kapelczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2007 r. sprawy ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od spadków i darowizn 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego W. P. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.
Decyzją z dnia 27.11.2006 r. wydaną z powołaniem się na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 1 ust. 1, art. 5, art. 6 ust. 4, art. 7, art. 8, art. 9 ust. 1 pkt 1, art. 14, art. 15 ust. 1 i art. 16 ustawy z dnia 28.07.1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2004 r., Nr 142, poz. 1514 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 1.09.2006 r., ustalającej W. P. na kwotę 17.045,00 zł zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn.
Z uzasadnienia wskazanej wyżej decyzji organu odwoławczego wynika, że postanowieniem Sądu Rejonowego w K. z dnia 25.07.2005 r., uzupełnionym postanowieniem z 21.11.2005 r., prawo do spadku po zmarłym A.P. nabyli: żona B.P. oraz dzieci M.P. i W.P. - po 1/3 części każde z nich. W złożonych przez siebie zeznaniach o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych spadkobiercy ci określili wartość masy spadkowej na kwotę 470.000,00 zł, wskazując, że wchodzą w jej skład udziały w przedsiębiorstwie "H" spółka jawna w składzie A.G.-A.P., tj. udział do 1/4 przedsiębiorstwa o wartości 231.370,00 zł. Wartość długów i ciężarów obciążających masę spadkową określili na kwotę 201.870,12 zł, zaliczając do nich koszty pogrzebu spadkodawcy w kwocie 6.870,12 zł i udział do 1/2 części nakładów poniesionych z majątku wspólnego małżonków na majątek odrębny spadkodawcy - tj. w kwocie 195.000,00 zł.
Decyzją z dnia 27.02.2006 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. ustalił W.P. zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn w wysokości 20.058,00 zł. Ustalając podstawę opodatkowania organ podatkowy przyjął wartość udziału w 1/2 części przedsiębiorstwa "H" A.G, A.P spółka jawna, a nie - jak wykazali to spadkobiercy - wartość udziału do 1/4, uznając, że zgodnie z art. 33 pkt 3 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego prawa majątkowe wynikające ze współwłasności łącznej, podlegającej odrębnym przepisom, stanowią majątek osobisty małżonków, co oznacza, że wchodzący w skład masy spadkowej udział spadkodawcy w w/w przedsiębiorstwie wynosił 462.740,00 zł. Nadto, powołując treść przepisów art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz art. 922 Kodeksu cywilnego, organ podatkowy stwierdził, że nakłady poniesione przez małżonka spadkodawcy za jego życia na nieruchomość będącą przedmiotem spadku nie stanowią ciężaru spadku, dlatego do długów i ciężarów obciążających masę spadkową zaliczył jedynie koszty pogrzebu, tj. kwotę 6.870,12 zł.
Po rozpatrzeniu odwołania od tej decyzji, w którym zarzucono naruszenie przepisu art. 4 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od spadków i darowizn poprzez jego niewłaściwą wykładnię polegająca na nie uznaniu udziału w spółce jawnej za część przedsiębiorstwa oraz naruszenie art. 7 tejże ustawy w związku z art. 45 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego poprzez zaliczenie do masy spadkowej udziału w domu jednorodzinnym, który wybudowany był w ramach wspólności ustawowej małżeń-skiej ze wspólnych środków małżonków, Dyrektor Izby Skarbowej w Sz. decyzją z dnia 23.05.2006 r. uchylił decyzję Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia 27.02.2006 r. i sprawę przekazał do ponownego rozpatrzenia jako wymagającą przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie nakładów poniesionych z majątku wspólnego małżonków na majątek osobisty spadkodawcy, które mogły być zaliczone do długów i ciężarów obciążających masę spadkową.