Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia WSA del. Maciej Kurasz, Protokolant Natalia Narejko, po rozpoznaniu w dniu 18 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 8 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Kr 1643/15 w sprawie ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 10 sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od J. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie kwotę 14 400 (czternaście tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Wyrokiem z dnia 8 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1643/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę J. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Krakowie z dnia 10 sierpnia 2015 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r.
Sąd pierwszej instancji przedstawił następujący stan faktyczny sprawy:
J. S. (dalej jako: "skarżący") prowadził w 2008 r. działalność gospodarczą pod nazwą T. Postanowieniem z dnia 11 maja 2011 r. Dyrektor UKS w O. wszczął wobec skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. Postanowienie zostało doręczone osobiście skarżącemu w dniu 24 czerwca 2011 r. pod adresem Z., tj. w miejscu, w którym według ustaleń organu pierwszej instancji skarżący przebywał w tym czasie.
W piśmie z dnia 28 września 2012 r. skarżący zakwestionował właściwość Dyrektora UKS w O. do wszczęcia i prowadzenia kontroli skarbowej. Twierdził, że co najmniej od dnia 20 października 2009 r. zamieszkiwał na terenie właściwości miejscowej innego organu. Wyjaśnił, iż utożsamiał miejsce zamieszkania z miejscem zameldowania i z tego względu nie aktualizował danych dotyczących adresu zamieszkania.
Decyzją z dnia 28 maja 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w O. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. w kwocie 4.062.264,00 zł.
Decyzją z dnia 16 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Zalecił organowi pierwszej instancji przeprowadzenie postępowania w celu ustalenia miejsca zamieszkania skarżącego w momencie wszczęcia postępowania kontrolnego.
W dniu 19 marca 2014 r. skarżący złożył do Urzędu Skarbowego w Z. zgłoszenie aktualizacyjne ZAP-3, w którym wskazał jako miejsce zamieszkania adres: V.
Wyrokiem z dnia 16 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 470/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie uchylił decyzję DIS. Sąd stwierdził, że kwestia faktycznego miejsca zamieszkania skarżącego w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego powinna zostać rozpatrzona przez organ odwoławczy, w ramach możliwości, jakie przyznaje mu przepis art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej jako: "O.p.").
W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, DIS decyzją z dnia 10 sierpnia 2015 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że zobowiązanie podatkowe za 2008 r. nie przedawniło się, ponieważ w dniu 19 kwietnia 2011 r. doszło do skutecznego zawieszenia jego biegu.
Odnosząc się do kwestii właściwości organu pierwszej instancji DIS wskazał, że skarżący w zeznaniu podatkowym za rok 2011, które złożył w dniu 30 kwietnia 2012 r. w Urzędzie Skarbowym w O., wskazał jako miejsce zamieszkania miejscowość O. Również za poprzednie lata podatkowe (2008-2010) skarżący składał zeznania podatkowe w ww. urzędzie, wskazując to samo miejsce zamieszkania. Dlatego, zgodnie z treścią art. 45 ust. 1b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej jako: "u.p.d.o.f."), zasadnym było przyjęcie, że miejscem zamieszkania skarżącego w dniu wszczęcia postępowania kontrolnego, tj. w dniu 24 czerwca 2011 r. była O. Organ odwoławczy podniósł, że dane ewidencyjne z bazy Urzędu Skarbowego w O. na dzień wszczęcia postępowania przez organ pierwszej instancji wskazywały, że miejscem zamieszkania, miejscem zameldowania oraz adresem rejestracyjnym prowadzonej działalności gospodarczej w dniu wszczęcia postępowania jest O. Zmiana miejsca zamieszkania skarżącego została zgłoszona organom skarbowym dopiero w dniu 27 września 2012 r. Okoliczność, że postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego zostało doręczone w Z. nie ma znaczenia dla ustalenia adresu zamieszkania skarżącego. Z. było jednym z miejsc prowadzenia działalności skarżącego, wykazanym w zaświadczeniu o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej.