Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA (del.) Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant Dorota Rembiejewska, po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "S." sp. z o.o. z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 633/12 w sprawie ze skargi "S." sp. z o.o. z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2012 r. nr ITPB2/436-77/12/TJ w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz "S." sp. z o.o. z siedzibą w S. kwotę 380 (słownie: trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Ol 633/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę wniesioną przez "S." sp. z o.o. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2012r. w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych.
W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, co następuje:
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej spółka wskazała, że zamierza wraz z innymi wspólnikami zawiązać spółkę komandytowo - akcyjną.
Spółka zapytała, czy podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy (statutu) spółki komandytowo - akcyjnej stanowić będzie suma wartości kapitału zakładowego oraz wartość wkładów komplementariuszy?
Zdaniem spółki, podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy spółki komandytowo - akcyjnej stanowić będzie suma wartości kapitału zakładowego oraz wartości wkładów komplementariuszy. Skarżąca utrzymywała, że sens normującego podstawę opodatkowania art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm., zwanej dalej: u.p.c.c.) należy odczytywać uwzględniając specyfikę unormowań dotyczących spółki komandytowo - akcyjnej, a także w kontekście pozostałych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności dotyczących zmiany umowy spółki osobowej. Przepisy art. 1 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 oraz art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b u.p.c.c. nawiązują do specyficznej konstrukcji spółki komandytowo - akcyjnej, w której występują dwa podstawowe rodzaje kapitałów - kapitał zakładowy wniesiony przez akcjonariuszy oraz wkłady wniesione przez komplementariuszy. W świetle powyższego, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będą podlegać wkłady akcjonariuszy (zarówno akcjonariuszy niebędących jednocześnie komplementariuszami, jak i akcjonariuszy będących jednocześnie komplementariuszami), w części przekazywanej na kapitał zapasowy. Gdyby bowiem w odniesieniu do akcjonariuszy opodatkowaniu miały podlegać wszystkie wkłady, niezależnie od tego, czy są przekazywane na kapitał zakładowy, czy kapitał zapasowy, ustawodawca nie zamieściłby w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b oraz w art. 1 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy odesłania do kapitału zakładowego.
Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że stanowisko spółki jest nieprawidłowe.
W uzasadnieniu interpretacji przytoczył treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k, art. 1 ust. 2 pkt 1, art. 1a pkt 1, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 9 oraz art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a i ust. 9 u.p.c.c. Odwołał się również do art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., zwanej dalej: K.s.h.) wskazując, że w świetle przepisów prawa handlowego spółka komandytowo - akcyjna jest szczególnym rodzajem spółki osobowej, która w swojej konstrukcji zawiera wiele elementów spółek kapitałowych (np. istnienie kapitału zakładowego, walnego zgromadzenia, czy też rady nadzorczej). W jej ramach występują dwa rodzaje wspólników, tj. akcjonariusze, którzy są obowiązani do wniesienia wkładu na pokrycie kapitału zakładowego i innych świadczeń (art. 329 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h.) oraz komplementariusze, którzy są zobowiązani do wniesienia wkładu na kapitał zakładowy lub na inne fundusze, takie jak rezerwowe czy zapasowe (art. 132 § 1 K.s.h.).