Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Mirosław Trzecki Sędzia NSA Maria Jagielska sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz (spr.) Protokolant Beata Kołosowska po rozpoznaniu w dniu 26 października 2018 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. S.A. w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2016 r. sygn. akt VI SA/Wa 2524/15 w sprawie ze skargi A. S.A. w W. na decyzję Ministra Gospodarki z dnia [...] lipca 2015 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów dotyczących opłaty zapasowej 1. oddala skargę kasacyjną, 2. zasądza od A. S.A. w W. na rzecz Ministra Energii 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 9 lutego 2016 r., sygn. akt VI SA/Wa 2524/15 oddalił skargę A. S.A. z siedzibą w W. (dalej: spółka, wnioskodawczyni, skarżąca) na decyzję Ministra Gospodarki z [...] lipca 2015 r. w przedmiocie interpretacji przepisów prawa.
Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy:
Wnioskiem z [...] kwietnia 2015 r. spółka wystąpiła do Prezesa Agencji Rezerw Materiałowych (dalej: Prezes, organ I instancji), o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 16 lutego 2007 r. o zapasach ropy naftowej, produktów naftowych i gazu ziemnego oraz zasadach postępowania w sytuacjach zagrożenia bezpieczeństwa paliwowego państwa i zakłóceń na rynku naftowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 1695; dalej: ustawa o zapasach), potwierdzającej możliwości oraz określającej szczegółowy tryb zwrotu części opłaty zapasowej.
Opisując "zdarzenie przyszłe", mające być podstawą interpretacji, wnioskodawczyni poinformowała, że w ramach swojej działalności prowadzi handel wyłącznie paliwami żeglugowymi. W styczniu 2015 r. spółka nabyła z zagranicy 7054,092 m3 paliw, a sprzedała w ramach "innych uprawnionych pomniejszeń", (jako tzw. międzynarodowy bunkier morski) 5934,806 m3 + 54,451 ton paliw żeglugowych. Sprzedaż ta była udokumentowana odpowiednimi kwitami bunkrowymi dostaw wykonanych w danym miesiącu, spełniającymi wymogi rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 8 grudnia 2014 r. w sprawie rodzajów dokumentów uprawniających do pomniejszenia wielkości produkcji paliw lub przywozu ropy naftowej lub paliw, stanowiących podstawę obliczenia wymaganej na dany rok kalendarzowy ilości zapasów obowiązkowych ropy naftowej lub paliw oraz obliczenia opłaty zapasowej (Dz. U. z 2014 r. poz. 1807, dalej: rozporządzenie z 8.12.2014 r.). Różnica zagranicznych nabyć i sprzedaży stanowiła podstawę obliczenia opłaty zapasowej wniesionej przez spółkę za styczeń, która wynosiła 40.409 zł. W lutym tego samego roku spółka nabyła z zagranicy 6273,049 m3 paliw żeglugowych, a sprzedała w ramach "innych uprawnionych pomniejszeń" 6172,675 m3 paliw żeglugowych. Różnica tych dwóch wartości stanowiła podstawę obliczenia opłaty zapasowej za luty, która wyniosła 3.847 zł.
Przy niewielkiej sprzedaży paliw na statki nieuprawiające żeglugi międzynarodowej (niepodlegającej uprawnionym pomniejszeniom), różnica pomiędzy nabyciami z zagranicy a sprzedażą stanowiła w większości zapas handlowy spółki, który w dużej części także został przeznaczony na "międzynarodowy bunkier morski", ale już w kolejnym miesiącu - w marcu. Wówczas spółka nabyła z zagranicy 7389,058 m3 + 478,344 ton paliw, ale sprzedała jako międzynarodowy bunkier morski 7455,032 m3 + 478,344 ton paliw, wykorzystując wspomniany zapas handlowy z końca lutego. Dlatego podstawa obliczenia opłaty zapasowej za marzec była ujemna: - 65,974 m3, co odpowiadało opłacie zapasowej minus 2.529 zł.
Zdaniem spółki, wzór na obliczenie opłaty zapasowej zawarty w art. 21b ust. 2 ustawy o zapasach pozwala na uzyskanie faktycznego ujemnego wyniku, uzasadniającego żądanie zwrotu nadpłaty, w sytuacji, gdy wywóz i uprawnione pomniejszenia są większe od wielkości przywozu i produkcji. Wówczas powinien nastąpić zwrot środków z Funduszu Zapasów Agencyjnych (w skrócie: Fundusz) na rzecz przedsiębiorcy. Wnioskodawczyni uznała, że gdyby wartość ujemna opłaty zapasowej była traktowana przez właściwy organ podatkowy, jako wartość "zero", to uprawnione pomniejszenie 65,974 m3, które zaistniało w marcu, nie zostanie nigdy przez nią wykorzystane. Zatem paliwo przeznaczone na międzynarodowy bunkier morski byłoby bezprawnie obciążone opłatą zapasową. W przepisach ustawy o zapasach, jak i w aktach wykonawczych do tego aktu zaś brak jest zapisów, które by uniemożliwiały zastosowanie art. 5 ust. 6 pkt 2 ustawy o zapasach pod warunkiem, że podmiot dysponuje dokumentami potwierdzającymi realizację dostaw paliw z przeznaczeniem na międzynarodowy bunkier morski, wyszczególnionymi w § 3 rozporządzenia z 8.12 2014 r. Sposób interpretacji ustawy o zapasach, gdy w zakresie fizycznego obowiązku tworzenia i utrzymywania zapasów, których wymagany poziom jest dostosowany przez spółkę w relacji rok do roku, ma ona możliwość skorzystania z całości odliczenia, a w przypadku opłaty zapasowej rozliczonej w okresach miesięcznych, to samo odliczenie nie mogłoby być w całości zastosowane i wnioskodawczyni płaciłaby zawyżoną względem jej faktycznego obowiązku, opłatę zapasową. Skutkowałby to wewnętrzną sprzecznością w samej konstrukcji obowiązków ciążących na wnioskodawczyni zajmującej się międzynarodowym bunkrem morskim.