Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350 ze zm./ ma charakter kompleksowy, regulując opodatkowanie podatkiem dochodowym wszystkich /z określonymi w tej ustawie wyjątkami - por. np. art. 4/ osób fizycznych /art. 1/. Aby wprowadzić jednolitość opodatkowania uchylono nie tylko ustawy bądź niektóre ich przepisy o charakterze materialnoprawnym, z których wynikały obowiązki podatkowe /art. 54 ust. 1 pkt 1-6/ ale i przepisy ustaw szczególnych /a taką jest m.in. ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji - Dz.U. nr 30 poz. 179/ w części zawierającej przedmiotowe lub podmiotowe zwolnienia od "znoszonych" podatków /art. 54 ust. 1 pkt 7/. * Pogląd, w myśl którego zwolnienie od podatku od wynagrodzeń - mimo wyraźnej derogacji ostatnio wymienionym przepisem - przekształciło się w po dniu 1.01.1992 r. w zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych, należy zatem ocenić jako oczywiście chybiony.
Skarżąca domagała się zwrotu nienależnie - jej zdaniem pobranego podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1992-1994.
Swoje żądanie uzasadniała tym, że art. 99 ust. 2 ustawy z dnia 6 kwietnia 1990 r. o Policji /Dz.U. nr 30 poz. 179/, której podlegała przewidywał, że policjant otrzymuje uposażenie wolne od podatku od wynagrodzeń. Przepis ten przestał obowiązywać dopiero od 1.01.1995 r. wobec czego pobieranie podatku za wspomniane wyżej lata było bezpodstawne.
Organy podatkowe obu instancji odmówiły zwrotu podatku wyjaśniając, że z mocy art. 54 ust. 1 pkt 1 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. nr 80 poz. 350/ z dniem 1.01.1992 r. utraciła moc zarówno ustawa z dnia 7 lutego 1949 r. o podatku od wynagrodzeń, jak i przepisy ustaw szczególnych - w tym art. 99 ust. 2 ustawy o Policji w części zawierającej przedmiotowe lub podmiotowe zwolnienia osób fizycznych od tego podatku.
Skreślenie art. 99 ust. 2 ustawy o Policji dopiero ustawa z dnia 23 grudnia 1994 r. o kształtowaniu się środków na wynagrodzenia w państwowej sferze budżetowej oraz o zmianie niektórych ustaw /Dz.U. 1995 nr 34 poz. 163/ miało w tej sytuacji charakter wyłącznie "porządkowy".
W skardze na decyzję Izby Skarbowej podatniczka podtrzymała pogląd, że art. 99 ust. 2 ustawy o Policji, jako przepis szczególny, wyłączał - do dnia 1.01.1995 r. - możliwość pobierania podatku od uposażenia policjanta.
Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Jest poza sporem, że stosunek służbowy policjanta, powstały na skutek mianowania /art. 28 ust. 1 ustawy o Policji/ stanowi źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z tego stosunku /art. 12 ust. 1/ pomniejszone o koszty ich uzyskania podlegają opodatkowaniu. Żaden z przepisów ustawy, a w szczególności jej art. 21, nie zawiera wyłączenia tych przychodów z opodatkowania.
Ustawa ma charakter kompleksowy, regulując opodatkowanie podatkiem dochodowym wszystkich /z określonymi w tej ustawie wyjątkami - por. np. art. 4/ osób fizycznych /art. 1/. Aby wprowadzić jednolitość opodatkowania uchylono nie tylko ustawy bądź niektóre ich przepisy o charakterze materialnoprawnym, z których wynikały obowiązki podatkowe /art. 54 ust. 1 pkt 1-6/ ale i przepisy ustaw szczególnych /a taką jest m.in. ustawa o Policji/ w części zawierającej przedmiotowe lub podmiotowe zwolnienia od "znoszonych" podatków /art. 54 ust. 1 pkt 7/.
Pogląd, w myśl którego zwolnienie od podatku wynagrodzeń - mimo wyraźnej derogacji ostatnio wymienionym przepisem - przekształciło się w po dniu 1.01.1992 r. w zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych, należy zatem ocenić jako oczywiście chybiony. Jeżeli ustawodawca zamierzał w odniesieniu do określonych przychodów wprowadzić wyłączenia lub ulgi, dał temu normatywny wyraz /por. art. 21 i art. 26/.
Sąd nie uznał za potrzebne odniesienie się do poglądu Sądu Najwyższego, na który to pogląd powołał się skarżący, gdyż sprawa, którą Sąd Najwyższy rozpoznał nie dotyczyła podatku dochodowego od osób fizycznych.
W tej sytuacji skarga - jako bezzasadna - podlegała oddaleniu /art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o NSA - Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.