W świetle postanowień par. 1 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 lutego 1989 r. w sprawie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu niektórych rodzajów działalności gospodarczej /Dz.U. nr 3 poz. 20 ze zm./ zwolnienie od podatku dochodowego, o którym mowa w par. 1 ust. 1 pkt 3 tego rozporządzenia obejmuje dochody podmiotów gospodarczych osiągnięte z tytułu wykonywania przez te podmioty robót budowlano-montażowych w zakresie budownictwa mieszkaniowego, obiektów budownictwa mieszkaniowego oraz infrastruktury towarzyszącej.
Zwolnienie to nie obejmuje dochodów uzyskiwanych z innych czynności niż prace budowlano-montażowe w ramach procesów inwestycyjnych tego budownictwa.
Zwolnieniem tym nie są więc objęte dochody generalnych realizatorów inwestycji budownictwa mieszkaniowego, obiektów budownictwa mieszkaniowego oraz infrastruktury towarzyszącej.
Izba Skarbowa w K. decyzją z dnia 4 sierpnia 1992 r. utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia 30 kwietnia 1992 r., którą na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy z dnia 31 stycznia 1989 r. o podatku dochodowym od osób prawnych ustalono Spółce Budowy Domów podatek dochodowy za rok 1990 w kwocie 119.709.000 zł.
Spółka zadeklarowała i wpłaciła za rok 1990 podatek dochodowy w kwocie 6.800 zł, gdyż uznała, że pełniąc funkcję generalnego realizatora inwestycji, tj. Hotelu Pracowniczego, korzysta z prawa do zwolnienia dochodów z tej działalności od podatku dochodowego na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 lutego 1989 r. w sprawie zwolnienia od podatku dochodowego dochodów z tytułu niektórych rodzajów działalności gospodarczej /Dz.U. nr 3 poz. 20 ze zm./. Przyjęła bowiem, że jej czynności jako generalnego realizatora tej inwestycji wchodziły w zakres robót w zakresie budownictwa mieszkaniowego, o jakich mowa w przepisach tego rozporządzenia. Organy podatkowe przyjęły natomiast, że skoro Spółka, będąc generalnym realizatorem przedmiotowej inwestycji, nie wykonywała przy jej realizacji bezpośrednio żadnych robót budowlano-montażowych, to nie przysługiwało jej zwolnienie od podatku dochodowego na podstawie powołanego rozporządzenia.
Decyzję Izby Skarbowej Spółka zaskarżyła do Naczelnego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie.
W skardze podniesiono, że stronie skarżącej, jako generalnemu realizatorowi inwestycji z zakresu budownictwa mieszkaniowego, przysługiwało w 1990 r. omawiane zwolnienie od podatku dochodowego. Zaskarżona decyzja, zdaniem strony skarżącej, wydana została z naruszeniem przepisów tego rozporządzenia. W wystąpieniu pokontrolnym Izby Skarbowej z dnia 17 grudnia 1990 r. przyznano, że stronie skarżącej przysługuje zwolnienie od podatku dochodowego od dochodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia obowiązków generalnego realizatora inwestycji z zakresu budownictwa mieszkaniowego. Zmiana stanowiska w tej sprawie nastąpiła dopiero w r. 1991, w czasie kontroli przeprowadzonej u strony skarżącej w dniach od 27 listopada 1991 r. do 6 grudnia 1991 r.
Strona skarżąca podniosła też, że jej stanowisko znajduje ponadto potwierdzenie w postanowieniach uchwały nr 11 Rady Ministrów z dnia 11 lutego 1980 r. w sprawie ogólnych warunków umów o prace projektowe w budownictwie oraz wykonanie inwestycji, robót i remontów budowlanych /M.P. 1983 nr 8 poz. 47 ze zm./, gdzie do wykonawców robót budowlano-montażowych zaliczony został generalny wykonawca.
Zarzucono również, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem art. 5 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych /Dz.U. nr 27 poz. 111 ze zm./. Decyzja na podstawie tego przepisu mogłaby być wydana, gdyby w sprawie nastąpiły zmiany okoliczności, a takie w tej sprawie nie nastąpiły.
Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Odpowiedzi na wątpliwość, będącą przedmiotem kontrowersji między stronami, poszukiwać należy w treści par. 1 ust. 2 powołanego rozporządzenia. Przepis ten zawiera definicję pojęcia "roboty w zakresie budownictwa mieszkaniowego i infrastruktury towarzyszącej". W świetle postanowień tego przepisu zwolnienie od podatku dochodowego, o którym mowa w par. 1 ust. 1 pkt 3 tego rozporządzenia, obejmuje dochody podmiotów gospodarczych osiągnięte z tytułu wykonywania przez te podmioty robót budowlano-montażowych w zakresie budownictwa mieszkaniowego, obiektów budownictwa mieszkaniowego oraz infrastruktury towarzyszącej. Zwolnienie to nie obejmuje dochodów uzyskiwanych z innych czynności niż prace budowlano-montażowe, wykonywane w ramach procesów inwestycyjnych tego budownictwa. Zwolnieniem tym nie są więc objęte dochody generalnych realizatorów inwestycji budownictwa mieszkaniowego, obiektów budownictwa mieszkaniowego oraz infrastruktury towarzyszącej.
Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że strona skarżąca w ramach realizacji w r. 1990 inwestycji, tj. Hotelu Pracowniczego, poza wykonywaniem prac wynikających z obowiązków generalnego realizatora tej inwestycji, nie wykonywała żadnych prac budowlano-montażowych w realizacji tego budynku.
W istniejącej sytuacji brak było podstawy faktycznej i prawnej do korzystania przez spółkę ze zwolnienia od podatków na podstawie przepisów powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 lutego 1989 r.
Nieuzasadniony jest też zarzut skargi co do naruszenia art. 5 ust. 2 i 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Skoro Spółka nie wykonała zobowiązania podatkowego powstałego z mocy samego prawa, tj. Nie zapłaciła obciążającego ją podatku dochodowego za rok 1990, to organ podatkowy był uprawniony na podstawie art. 5 ust. 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych do wydania decyzji określającej wysokość tego zobowiązania podatkowego.