Przepis art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym /Dz.U. 1993 nr 94 poz. 431 ze zm./ nie uzależnia stosowania ulgi inwestycyjnej od tego, aby głównym celem obiektów, o których mowa w tym przepisie, była ochrona środowiska; wystarczy, że obiekt ten - obok swej funkcji podstawowej /tutaj hodowli ryb/ - ma pozytywny wpływ na ochronę środowiska.
uchyla zaskarżoną decyzję.
(...) Zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym, podatnikom podatku rolnego przysługuje ulga inwestycyjna z tytułu wydatków poniesionych na budowę lub modernizację budynków inwentarskich oraz obiektów służących ochronie środowiska. W rozpatrywanej sprawie odmowa udzielenia ulgi inwestycyjnej skarżącemu opiera się przede wszystkim na założeniu, iż obiektami służącymi ochronie środowiska są tylko takie obiekty, które - jak to określiło Kolegium Odwoławcze za opinią Wydziału Ochrony Środowiska Urzędu Wojewódzkiego w P. - przynoszą konkretne efekty dla ochrony środowiska, jak oczyszczalnie ścieków, urządzenia do unieszkodliwiania odpadów, urządzenia do redukcji zanieczyszczeń przedostających się do powietrza itp. Wymienione przykładowo urządzenia są niewątpliwie urządzeniami chroniącymi środowisko; określenia tego użyto w przepisach ustawy z dnia 31 stycznia 1980 r. o ochronie i kształtowaniu środowiska /Dz.U. 1994 nr 49 poz. 196/, np. w art. 66 ust. 2 i art. 108 ust. 2. Jednakże brak jest podstaw do utożsamiania pojęć "obiekt służący ochronie środowiska" i "urządzenie chroniące środowisko". To pierwsze określenie ma niewątpliwie szerszy zakres znaczeniowy i obejmuje urządzenia chroniące środowisko. Należy podkreślić, że art. 13 ust. 1 ustawy o podatku rolnym nie stanowi o obiektach służących bezpośrednio ochronie środowiska czy służących wyłącznie tej ochronie. Dlatego nie można zgodzić się z twierdzeniem, że obiektami takimi są tylko te obiekty, które "przynoszą konkretne efekty dla ochrony środowiska". Jest to niczym nie uzasadniona zawężająca wykładnia tego pojęcia. W omawianym przepisie jest mowa o obiektach służących ochronie środowiska, a słowo "służyć" - obok wielu znaczeń podawanych w słownikach /por. Słownik języka polskiego, PWN Warszawa 1981, t. III, str. 262/ - określone jest również jako: "wpływać dodatnio, skutkować, wychodzić komuś na dobre; być przydatnym do czegoś". Oznacza to, że służący ochronie środowiska to również taki, co wpływa dodatnio na tę ochronę, jest jej przydatny. Zaś i z opinii prof. M.L., i z opinii Wydziału Ochrony Środowiska Urzędu Wojewódzkiego wynika, że sporna inwestycja ma pozytywny wpływ na środowisko /zwiększona rotacja wody, walory przyrodnicze/. To, że głównym jej celem jest hodowla ryb nie oznacza wcale, że nie służy ochronie środowiska. Przepis art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym nie uzależnia stosowania ulgi inwestycyjnej od tego, aby głównym celem obiektów, o których mowa w tym przepisie, była ochrona środowiska; wystarczy, że obiekt ten - obok swej funkcji podstawowej /t.j. hodowli ryb/ - ma pozytywny wpływ na ochronę środowiska. W tej sytuacji sporny zbiornik wodny /staw/ należy uznać za obiekt służący ochronie środowiska. Natomiast obiektem takim nie jest na pewno ogrodzenie tego zbiornika, gdyż trudno dopatrzyć się jakiegokolwiek pozytywnego wpływu wykonanego ogrodzenia na ochronę środowiska. Jednakże uznanie spornego zbiornika za obiekt służący ochronie środowiska nie jest wystarczające do zastosowania ulgi przewidzianej w art. 13 ust. 1 pkt ustawy o podatku rolnym. Przepis ten wymaga ponadto, aby nastąpiła budowa lub modernizacja tego rodzaju obiektu. Kolegium Odwoławcze odmówiło uznania wykonanych przy spornym zbiorniku robót za budowę lub modernizację tylko z tego powodu, że rzeczoznawca prof. M.L. określił je w swojej opinii jako rekultywacyjne. Jest to stanowisko błędne; uznanie określonych działań za prace rekultywacyjne nie wyłącza wcale, że prace te nie mogą polegać na budowie lub modernizacji obiektów. Zakresy znaczeniowe terminów "rekultywacja" oraz "budowa i modernizacja" nie wykluczają się wzajemne. O rekultywacji jest mowa w przepisach o ochronie gruntów rolnych i leśnych /ustawa z dnia 3 lutego 1995 r. - Dz.U. nr 16, poz. 78/; zgodnie z art. 4 pkt 18 ustawy o podatku rolnym przez rekultywację gruntów rolnych /pojęcie to obejmuje również grunty pod stawami rybnymi - art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 4 pkt 1/ rozumie się nadanie lub przywrócenie gruntom zdewastowanym albo zdegradowanym wartości użytkowych lub przyrodniczych. Natomiast terminy "budowa" i "modernizacja" są używane w przepisach prawa budowlanego; art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane /Dz.U. nr 89, poz. 414/ za budowę uznaje wykonywane obiektów budowlanych w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę oraz modernizację obiektu budowlanego. Należy jednak zauważyć, iż Prawo budowlane /ustawa z dnia 24 października 1974 r. - Dz.U. nr 38 poz. 229 ze zm./, obowiązujące w czasie wydania omawianego przepisu ustawy o podatku rolnym, nie posługiwało się w ogóle pojęciem "modernizacja"; art. 2 ust. 2 tego prawa stanowił, że przez budowę rozumie się wykonywanie obiektu budowlanego, a także jego przebudowę i rozbudowę. Natomiast art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym posługuje się obok terminu "budowa" również terminem "modernizacja", nie znanym prawu budowlanemu z 1974 r., a w prawie budowlanym z 1994 r. objętym zakresem znaczeniowym pojęcia "budowa". Świadczy to o niezharmonizowaniu przepisów ustawy o podatku rolnym z przepisami prawa budowlanego, co potwierdza również użycie w art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym określenia "obiekty służące ochronie środowiska" bez uściślenia, że mają to być obiekty budowlane. Z powyższych względów użyte w omawianym przepisie określenie "budowa lub modernizacja obiektów" należy rozumieć w jak najszerszym znaczeniu, obejmującym również roboty, określone w aneksach do projektu, sporządzonym przez inż. T.K., jako odbudowa zbiornika retencyjnego. Przedsięwzięcie to jest różnie nazywane w dokumentach znajdujących się w aktach administracyjnych /we wniosku o przyznanie ulgi - "modernizacja i odbudowa zbiornika wodnego", w opinii biegłego inż. E.D. - "przebudowa - modernizacja stawu rybnego", zaś rzeczoznawca prof. M.L. określa zbiornik jako "zrekultywowany obiekt małej retencji", ale jednocześnie używa określenia "częściowa jego odbudowa przez rekultywacja - str. 2 i 3 opinii/. Jednak nie zostało zakwestionowane, że zostały wykonane roboty wymienione we wzmiankowanych aneksach do projektu, tzn. pogłębienie istniejącego zbiornika, ogroblowanie i wykonanie przepustów. W świetle powyższych rozważań wymienione roboty należy uznać za "budowę lub modernizację obiektu służącego ochronie środowiska" w rozumieniu art. 13 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym, niezależnie od tego, że roboty te mogą być uznane za prace rekultywacyjne; jest to co najmniej przebudowa zbiornika. W rozpatrywanej sprawie bez znaczenia jest kwestia, czy sporny obiekt jest urządzeniem melioracyjnym, na czym skoncentrowała się opinia biegłego mgr inż. E. D., bowiem zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 2 lit. "b" ustawy o podatku rolnym ulga inwestycyjna przysługuje z tytułu wydatków poniesionych na zakup i zainstalowanie urządzeń melioracyjnych.
A więc ulga ta jest ograniczona tylko do takich urządzeń, które podlegają zainstalowaniu. Dlatego chociaż stawy rybne są zaliczane do urządzeń melioracji wodnych szczegółowych /art. 91 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 października 1974 r. - Prawo wodne - Dz.U. nr 38 poz. 230 ze zm./, to - jako urządzenia nie podlegające zainstalowaniu - nie mogły być objęte wymienionym przepisem art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku rolnym. Mając na uwadze powyższe względy, należało orzec jak w sentencji na podstawie art. 207 par. 2 pkt 1 i art. 208 Kpa w zw. z art. 68 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.