1. Przepis art. 27 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ nie uzależnia możliwości zastosowania sankcji od jakichkolwiek dodatkowych przesłanek poza zawyżeniem podatku naliczonego.
2. Korekta deklaracji podatkowej dokonana po rozpoczęciu kontroli podatkowej nie może powodować uniknięcia skutków uprzednich nieprawidłowości w prowadzeniu ewidencji podatkowej i rozliczeniu się z podatku od towarów i usług. Fakt dokonania takiej korekty świadczy jedynie, że zostało w zasadzie uznane stanowisko organów podatkowych w tym zakresie.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Z punktu widzenia konstrukcji, podatek od towarów i usług uregulowany ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ zwany skrótowo podatkiem VAT, jest podatkiem od wartości dodanej, działającym na podstawie metody fakturowej.
Istota tego podatku jako wartości dodanej wynika z art. 19 cyt. ustawy, zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług.
Dodatnia różnica pomiędzy podatkiem należnym i naliczonym stanowi podatek do zapłacenia.
Kwotę podatku naliczonego stanowi:
- suma kwot podatku określonych w rachunkach /fakturach/ stwierdzających nabycie przez podatnika towarów lub usług,
- suma kwot podatku wynikającego z dokumentów odprawy celnej, stwierdzających sprowadzenie przez podatnika towarów z zagranicy.
Z treści omawianego art. 19 ustawy wynika, że podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony:
- nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymał fakturę lub dokument odprawy celnej, albo w miesiącu następnym,
- nie wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi albo otrzymania przedpłaty /zaliczki, zadatku, raty/ podlegającej opodatkowaniu.
Jeżeli w okresie rozliczeniowym kwota podatku naliczonego jest wyższa od kwoty podatku należnego w rozliczeniu za ten okres tj. powstaje różnica ujemna, możliwe są dwa rozwiązania:
- obniżenie o tę różnicę podatku należnego w rozliczeniu, za następne okresy /art. 21 ust. 1 ustawy/,
- zwrot różnicy przez Urząd Skarbowy /art. 21 ust. 2-8 ustawy/.
Kwota podatku naliczonego w strukturze podatku od towarów i usług /VAT/ ma zatem podstawowe znaczenie w ustaleniu wysokości zobowiązania podatkowego.
Dlatego przepis art. 27 ust. 4 ustawy nakłada na podatników tego podatku obowiązek prowadzenia ewidencji zawierającej niezbędne dane do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku naliczonego, kwoty naliczonego obniżającego podatek należny oraz kwoty podatku podlegającego wpłacenie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu.
Bezspornym jest w sprawie, że Spółka ujęła w rejestrze zakupu za marzec 1996 r. podatek naliczony w kwocie 45.434 zł wynikający z faktury proforma wystawionej w dniu 27 marca 1996 r. przez kontrahenta zagranicznego, a dokument odprawy celnej SAD dopuszczający przedmioty do obrotu na polskim obszarze celnym z dniem 6 kwietnia 1996 r. odebrała również w dniu 6 kwietnia 1996 r.
Skoro więc skarżąca dokonała odliczenia podatku naliczonego od zakupu przed otrzymaniem dokumentu uprawniającego ją zgodnie z art. 19 ust. 2 ustawy do tego odliczenia - to w rezultacie zawyżyła wysokość podatku naliczonego w kwietniu 1996 r.
Treść omawianego na wstępie rozważań przepisu art. 19 ustawy nie pozostawia wątpliwości co do tego, że dla prawidłowości zmniejszenia podatku należnego nie jest istotne, kiedy dany dokument /faktura VAT, dokument odprawy celnej/ został wystawiony. Decyduje "fizyczne" posiadanie tego dokumentu przez podatnika.