Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Grażyna Nasierowska po rozpoznaniu w dniu 13 lipca 2018 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej S. B. i W. B. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 31 stycznia 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 1414/17 w przedmiocie odrzucenia skargi w sprawie ze skargi S. B. i W. B. na wynik kontroli Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. z dnia 11 października 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. postanawia: oddalić skargę kasacyjną.
Postanowieniem z 31 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 1414/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach odrzucił skargę S. B. i W. B. (dalej: skarżący) na wynik kontroli Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej: organ kontrolny) z 11 października 2017 r. w przedmiocie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wypłacania podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r.
Uzasadniając zajęte stanowisko, sąd pierwszej instancji wskazał, iż w rozpoznawanej sprawie wynik kontroli nie kształtuje sytuacji prawnej skarżących w zakresie ich obowiązków lub uprawnień, wszak zawiera jedynie ustalenia faktyczne i wskazania co do stwierdzonych przez organ uchybień w zakresie stosowania przepisów podatkowych. W ocenie WSA zaskarżony wynik kontroli w zakresie obowiązków bądź uprawnień skarżących nie wywiera wpływu, który w sensie prawnym byłby wiążący. Zaskarżony akt zawiera jedynie wnioski odnoszące się do stwierdzonych nieprawidłowości, nie nakładając na skarżących jakichkolwiek skonkretyzowanych obowiązków prawnych w sposób władczy.
Powyższe argumenty doprowadziły Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach do konkluzji, iż zaskarżony akt nie jest aktem wskazanym w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) i nie podlega kontroli sądowoadministracyjnej, co ostatecznie doprowadziło do odrzucenia skargi jako niedopuszczalnej stosownie do art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a.
Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, skarżący wywiedli skargę kasacyjną, żądając jego uchylenia w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. w zw. z art. 82 ust. 1 w zw. z art. 54 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 82 ust. 2 pkt 5 i 6 w zw. z art. 82 ust. 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (t.j. - Dz. U. z 2018 r. poz. 508 z późn. zm., dalej: u.k.a.s.) poprzez niewłaściwą wykładnię oraz w stosunku do art. 82 ust. 2 pkt 5, 6 i ust. 3 u.k.a.s. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i w konsekwencji bezzasadne zastosowanie art. 58 § 1 pkt 6 i § 3 p.p.s.a. poprzez uznanie przez sąd, iż wynik kontroli wydany przez organ kontrolny nie podlega zaskarżeniu do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, bowiem nie można go zakwalifikować jako aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczącego lub kreującego uprawnienia lub obowiązki wynikające z przepisów prawa, albowiem nie kreuje nowej sytuacji prawnej (nie jest sprzężony z dyspozycjami dotyczącymi sfery praw i obowiązków kontrolowanego) i stanowi wyłącznie środek dowodowy, który może być wykorzystany w innym postępowaniu, podczas gdy prawidłowa wykładnia oraz literalne brzmienie wskazanych przepisów prowadzi do wniosku, iż wynik kontroli może stanowić przedmiot skargi do WSA, bowiem nakłada na skarżącego obowiązek w trybie art. 82 ust. 3 u.k.a.s., a który to obowiązek nie jest jedynie zaleceniem lecz zobowiązaniem, którego wykonanie ma zapewnić stan zgodności z prawem, a nadto z uwagi na fakt uzyskania przez wynik kontroli (wydany z rażącym naruszeniem przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego) statusu środka dowodowego mogącego być wykorzystanym w innym postępowaniu, co daje organowi możliwość ograniczenia postępowania dowodowego z powołaniem się na wynik kontroli, utrudniając lub wręcz uniemożliwiając w ten sposób podatnikowi obronę swych praw, bowiem przesądza w zasadzie treść decyzji organu wydanej w toku postępowania podatkowego przekształconego z kontroli celno-skarbowej.