Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Jerzy Płusa, Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Cezary Koziński, Protokolant Monika Myślak-Kordjak, po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2015 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 26 marca 2014 r. sygn. akt I SA/Bk 44/14 w sprawie ze skargi P. I. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku z dnia 25 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Białymstoku, 2) zasądza od P. I. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w Białymstoku kwotę 4 350 (słownie: cztery tysiące trzysta pięćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
1.1. Wyrokiem z dnia 26 marca 2014 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku, o sygn. akt I SA/Bk 44/14, w sprawie ze skargi P. I. uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 25 marca 2011 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r.
1.2. Z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji wynika, że decyzją z dnia 26 maja 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B.określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r.
1.3. Dyrektor Izby Skarbowej w B. po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia 25 marca 2011 r. uchylił decyzję organu I instancji i określił Skarżącemu zobowiązanie podatkowe.
2.1. W skardze od powyższej decyzji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku wniesiono o jej uchylenie oraz decyzji ją poprzedzającej. Zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj. m.in. art. 122 w zw. z art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm., dalej zwana : "Ordynacja podatkowa"), art. 127, art. 193 § 2 oraz art. 23 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zarzucono również naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej zwana: ,,u.p.d.o.f.") oraz art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 70 § 1 i § 6 Ordynacji podatkowej.
2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie.
2.3. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 września 2011 r., o sygn. akt I SA/Bk 219/11 stwierdził, że skarga zasługiwała na uwzględnienie. W ocenie Sądu I instancji błędnie oszacowano wielkość niezaewidencjonowanych przychodów uzyskanych w dniu 14 lutego 2004 r. Ponadto uznał, iż organ podatkowy kwestionując prawo Skarżącego do zaliczenia odpisów amortyzacyjnych od ulepszonego budynku gastronomicznego w ciężar kosztów uzyskania przychodów nie wskazał czego konkretnie brakuje w dostarczonej przez Skarżącego dokumentacji. W konsekwencji zdaniem Sądu I instancji organ podatkowy powinien przeprowadzić dodatkowe postępowanie i uzupełnić materiały zebrane w sprawie o dowody pozwalające definitywnie ustalić czy dostarczona przez skarżącego dokumentacja wskazuje na ulepszenie tego budynku.
2.4. W skardze kasacyjnej od tego wyroku Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania.
2.5. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2928/11 uchylił wyrok Sądu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Zdaniem Sądu okoliczności przemawiają za stanowiskiem organów podatkowych, które stwierdziły, że Skarżący dokonywał nierzetelnego ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych, w rezultacie prowadzona przez niego księga przychodów i rozchodów nie mogła korzystać z domniemania autentyczności i wiarygodności.
3.1. Rozpatrując sprawę ponownie WSA w Białymstoku uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie. Sąd I instancji zwrócił uwagę, że w zakresie w jakim Naczelny Sąd Administracyjny nie wypowiedział się w orzeczeniu kasacyjnym, Sąd I instancji dysponuje swobodą przy wydaniu nowego orzeczenia. Wobec tego, że sprawa dotyczyła zobowiązania podatkowego za rok 2004, Sąd I instancji odniósł się w pierwszej kolejności do zagadnienia przedawnienia podnoszonego w postępowaniu odwoławczym, jak i przed Sądem I instancji ale jednocześnie nie będącego obszarem analizy, jakiej dokonał NSA. W ocenie Sądu I instancji za zasadne należało uznać przeprowadzenie ponownej oceny okoliczności mających wpływ na zawieszenie terminu przedawnienia na mocy art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przez pryzmat wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11. Z przepisu wynika, że skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego następuje z mocy prawa z dniem wszczęcia postępowania karnego lub wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. W uzasadnieniu orzeczenia Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że niezgodność art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z wyrażoną w art. 2 Konstytucji zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa, tj. z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie (in rem). W związku z tym podatnik nie ma wiedzy o podjęciu czynności, która w tak istotny sposób wpływa na zakres jego praw. Powoływana zaś wyżej konstytucyjna zasada ochrony zaufania obywatela do państwa wymaga, aby obywatel - podatnik nie był zaskakiwany działaniami organów administracji państwowej niosącymi dla niego niekorzystne skutki podatkowe, jak i nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. W tym zakresie winna istnieć transparentność działań organów podatkowych.